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13Abr2015Apr13,2015

​Boletim Informativo de Jurisprudência sobre Contribuições Previdenciárias - Edição nº 01​

Nessa primeira edição do Boletim Informativo de Jurisprudência sobre Contribuições Previdenciárias, que será enviado periodicamente aos nossos clientes, abordaremos recentes decisões proferidas pelos Tribunais Judiciais e Administrativo, bem como trataremos de Soluções de Consulta emitidas pela Receita Federal.

CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS - CARF

Stock Option Plan – Preço Representativo das Ações e Ausência de Subsídio Financeiro do Empregador Afastam a Incidência das Contribuições Previdenciárias 

"STOCK OPTION PLANS. PLANO OPÇÃO DE COMPRA DE AÇÕES SEM PARTICIPAÇÃO FINANCEIRA DA EMPREGADORA. NATUREZA NÃO REMUNERATÓRIA. NÃO INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. Nos casos de opção de compra de ações das empregadoras pelos empregados ou diretores sem apoio financeiro daquelas, mediante preço representativo ao de mercado, não considera-se remuneração, nem fato gerador de contribuições previdenciárias, pois representam apenas um ato negocial da esfera civil/empresarial." (Acórdão nº 2803-03.815)

Em julgamento publicado recentemente, a 3ª Turma Especial, da 2ª Seção de julgamento do CARF, decidiu, por maioria de votos, que deveria ser afastada a incidência das contribuições previdenciárias sobre as opções de compra de ações adquiridas pelos empregados da companhia autuada, em razão da ausência de caráter remuneratório em contraprestação a serviços prestados pelo empregado.

De acordo com o relatório do acórdão, alegou a Contribuinte em seu recurso que o custo de aquisição das opções de ações era suportado integralmente pelo participante do Plano, e que o valor de compra era determinado pela média das cotações dos três pregões anteriores à aprovação do Plano, o que refletiria o efetivo preço de mercado.

O Conselheiro Relator Gustavo Vettorato sustentou que, deveria ser analisado se a natureza das opções adquiridas se enquadraria ou não no conceito de remuneração paga pela empresa ao empregado em contraprestação aos serviços por ele prestados, nos moldes do disposto pelo artigo 28, incisos I e III, da Lei nº 8.212/91.

Em seu voto, o Conselheiro levanta alguns pontos importantes para o deslinde da controvérsia, dentre eles: (i) o fato de que não há qualquer subsídio do Empregador para a aquisição das opções pelos empregados (denominada de "clássica stock option" pela doutrina); (ii) no caso concreto, o preço foi fixado com base nos pregões anteriores, demonstrando-se a assunção do risco pelo colaborador; e (iii) a "remuneração" defendida pela Fiscalização não está atrelada à prestação do serviço, mas à cotação das ações no mercado, o que geraria dúvidas, inclusive, na apuração da base de cálculo (sendo que no momento da compra até a venda, as ações podem representar mera expectativa de valores), configurando a presença de risco inerente às operações de natureza mercantil.

Com base nestas premissas e também na jurisprudência trabalhista, que reconhece a natureza mercantil desse instituto, concluiu o Conselheiro que a aquisição das opções de compra de ações não se caracterizou como remuneração, pois se trata de negócio jurídico de compra e venda de direitos acionários, regulados pelo direito civil, sob pena de se configurar interpretação extensiva da legislação tributária, e tentativa de alterar o conteúdo de institutos privados para fins de tributação, o que é vedado pelo art. 110, do Código Tributário Nacional.

Vale dizer que o acórdão ora comentado pode ser reformado pela Câmara Superior de Recursos Fiscais em razão da eventual interposição de recurso especial fazendário.

Não incidem contribuições previdenciárias sobre a outorga de opções de compra de ações (stock option plan) – Novas decisões do CARF sobre a questão

Em sessão realizada em fevereiro de 2015, a 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 2ª Seção de Julgamento do CARF proferiu duas decisões favoráveis aos contribuintes versando sobre a outorga de opções de compra de ações.

No acórdão relatado pela Conselheira Carolina Wanderley Landim entendeu-se que os planos de opções de compra de ações são contratos mercantis, motivo pelo qual não têm natureza remuneratória e que, no caso concreto, o plano daquele contribuinte se enquadrava nesse conceito, pois, as opções teriam sido outorgadas e adquiridas pelos participantes com preço compatível ao valor da ação no mercado, configurando a presença dos requisitos de voluntariedade, onerosidade e risco inerentes às operações de natureza mercantil. Por isso, os rendimentos auferidos pelos participantes dos planos não foram considerados como parte de sua remuneração, não se inserindo na base de cálculo das contribuições previdenciárias, conforme disposto pelo artigo 28, I e III da Lei nº 8.212/91, de modo que foi cancelado o auto de infração.

Já em outro julgamento, no acórdão relatado pela Conselheira Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, foram novamente fixadas duas premissas importantes: (i) planos de opções de compra de ações são contratos mercantis; e (ii) caso o plano venha a ser entendido como remuneratório (ou seja, não preencha os requisitos para que venha a ser considerado um contrato de natureza mercantil) o fato gerador das contribuições previdenciárias deve ocorrer no momento do exercício das opções pelos participantes do plano e a base de cálculo deve ser composta pela diferença entre o valor de mercado das ações no momento do exercício e o preço de exercício pago. No caso, como o fato gerador eleito pela fiscalização foi o final do vesting period, ou cumprimento do período de carência, independentemente do exercício das opções pelos participantes, o auto de infração foi cancelado.

Ambos os acórdãos ainda estão pendentes de formalização pelo CARF.

Em julgamentos anteriores o CARF havia se posicionado de forma desfavorável aos contribuintes. Porém essas duas decisões, aliadas ao acórdão nº 2803-03.815 (3ª Turma Especial da 3ª Câmara da 2ª Seção), são importantes precedentes favoráveis e mostram que o tema continua sendo debatido pelos Conselheiros.

Não incidem Contribuições Previdenciárias sobre Previdência Complementar ainda Que tenham sido feitos aportes diferentes 

"PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR NÃO CARACTERIZAÇÃO DE REMUNERAÇÃO PARA FINS DE INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS.

A LC nº 109/2001 alterou a regulamentação da matéria antes adstrita à Lei nº 8.212/1991, admitindo que, no caso de plano de previdência complementar em regime aberto, a concessão pela empresa a grupos de empregados e dirigentes pertencentes a determinada categoria não caracteriza remuneração sujeito à incidência de contribuições previdenciárias. A aportes diferentes para trabalhadores com salário distintos não desnatura as características do benefício, uma vez que quem ganha mais terá motivos para pagar mais, pois poderá pretender mais se aproximar de seu salário real quando se aposentar. (sic)

Recurso Voluntário Provido – Crédito Tributário Exonerado." (Acórdão n.º 2803-003.710)

No Acórdão nº 2803-003.710, a 3ª Turma Especial da 2ª Seção de Julgamento do CARF deu provimento ao recurso voluntário interposto pelo contribuinte, cancelando a autuação que exigia contribuições previdenciárias sobre os valores destinados ao pagamento de plano de previdência complementar.

Nos termos do voto do Conselheiro Relator, a alínea "p" do parágrafo 9º do artigo 28 da Lei nº 8.212/1991, determina que as verbas pagas a entidades de previdência privada não serão consideradas como base de cálculo de contribuições previdenciárias, desde que haja disponibilidade a todos os empregados e dirigentes. Destacou-se que, em nenhum momento, a referida Lei estabeleceu que "o plano deve ser igual para todos os funcionários", razão pela qual pode "haver diferenciação conforme estabelecido e aprovado pelos órgãos de fiscalização de planos de previdência privada e/ou complementar" entre os planos de previdência.

Ademais, o Conselheiro Relator ressaltou que indiferentemente da obediência ao disposto na alínea "p" do parágrafo 9º do artigo 28 da Lei n.º 8.212/1991, tais verbas já foram excluídas da base de cálculo das contribuições previdenciárias, "pois declaradamente não teriam natureza remuneratória.", conforme se verifica nos artigos 2º do Decreto-Lei n.º 2.296/1986, 202 da Constituição Federal e nos artigos 68 e 69 da Lei Complementar n.º 109/2001.

Portanto, com base no julgamento em questão e em consonância com a legislação vigente, os aportes realizados em diferentes valores para trabalhadores com salário distintos não desnatura as características do benefício, não se configurando como hipótese de incidência de contribuições previdenciárias em razão da ausência de natureza remuneratória. 

TRIBUNAIS JUDICIAIS

Em linha com o posicionamento do Supremo Tribunal Federal, TRF3 exclui ICMS da base de cálculo da CPRB

"(...)

5. A contribuição previdenciária prevista no artigo 8° da Lei n° 12.546/2012 é exigida sobre o faturamento da apelante composto para efeito de base de cálculo, entre outros, pelo ICMS - IMPOSTO DE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS que, ao fim e ao cabo, não gera receita para o contribuinte, pois apenas transita pelo patrimônio dele, sem incorporá-lo, já que repassada ao Estado.

6. Tal raciocínio acabou por prevalecer recentemente no Supremo Tribunal Federal, quanto à inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS , conforme constou do Boletim de Notícias do Supremo Tribunal Federal nº 762 de 06 a 11 de outubro de 2014 (RE 240.785-2/MG).

7. O mesmo paradigma pode ser aplicado para a contribuição em debate nesta lide.

8. Pedido subsidiário acolhido para dar parcial provimento à apelação e excluir o ICMS da base de cálculo da contribuição previdenciária prevista no artigo 8° da Lei n° 12.546/2012." (g.n.)

Em 2011 o Governo Federal anunciou a adoção de diversas medidas com vistas a estimular a economia nacional. Uma das propostas implementadas foi a substituição da contribuição destinada a custear a Previdência Social incidente sobre a remuneração por um incidente sobre a receita bruta (CPRB), para alguns setores da economia.

Basicamente, os setores contemplados com a medida passaram a calcular e recolher a contribuição sobre a receita bruta mensal em alíquota que varia atualmente entre 1% e 2,5%, deixando a empresa de recolher sobre a folha de salários.

Tão logo foi instituída a nova sistemática, diversos questionamentos surgiram quanto à composição de sua base de cálculo (receita brutal total mensal), visto que já estavam em curso diversas ações judiciais questionando a inclusão do ICMS sobre a base de cálculo das contribuições ao PIS e da COFINS.

O argumento defendido pelos contribuintes é que, tanto na CPRB quanto na contribuição ao PIS e na COFINS, o ICMS deve ser excluído da composição do valor sobre o qual incidirá tais tributos, visto que esse valor apenas transita pelas contas do contribuinte, não se enquadrando, portanto, no conceito de receita bruta.

A questão tomou corpo no final de 2014 quando o Supremo Tribunal Federal acolheu os argumentos dos contribuintes e determinou a exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições ao PIS e da COFINS (RE 240.785/MG).

Nessa linha, em decisão proferida apenas 2 meses após esse julgamento, o Tribunal Regional Federal da 3ª Região (TRF3) acolheu pretensão de contribuinte para excluir o ICMS da base de cálculo da CPRB, adotando como fundamento as razões da decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal.

Apelação em Mandado de Segurança nº 0006238-60.2013.4.03.6143

STJ entende que não foi comprovada a justificativa para a majoração da alíquota da contribuição ao SAT com base no Decreto nº 6.957/09 

"(...)

4. Neste caso, intimada a UNIÃO, pelo Juízo Sentenciante, para apresentar documentos que comprovassem a avaliação estatística atinente à frequência, à gravidade e ao custo dos acidentes de trabalho que justificasse a majoração do grau de risco da atividade da recorrente, o ente estatal limitou-se a trazer manifestações insuficientes para tanto. O Magistrado destacou, ainda, que as informações trazidas à baila pela própria UNIÃO apontam que, em termos absolutos, houve a redução do número de acidentes de trabalho (fls. 265).

5. Compete ao Poder Judiciário analisar os fundamentos que ensejam o reenquadramento da empresa, decorrente da alteração promovida no Anexo V do Decreto 3.048/99 pelo Decreto 6.957/09, pois tal matéria não diz respeito ao mérito administrativo, mas, sim, ao controle de legalidade do exercício do poder regulamentar pelo Poder Executivo, já que a lei taxativamente impõe critérios a serem observados pela Administração, para fins de alteração do grau de risco das empresas empregadoras (art. 22, § 3o., da Lei 8.212/91).

6. No presente caso, o reenquadramento oneroso da empresa (aumento da alíquota de 2% para 3%), com esteio em documentos que, paradoxalmente, atestam a redução dos acidentes de trabalho, configura alteração pesada e imotivada da condição da Empresa e, consequentemente, abuso do exercício do poder regulamentar - ofensa ao princípio da legalidade formal ou sistêmica - portanto induvidosa e plenamente sindicável pelo Poder Judiciário, para aquilatar da sua legitimidade substantiva.

7. Recurso Especial provido, para restabelecer os termos da Sentença que desconsiderou a reclassificação da atividade da empresa para 3%, mantendo, destarte, seu enquadramento no grau de risco anterior (médio, com a cobrança da alíquota de 2%)."

A Constituição Federal estabeleceu como um dos direitos sociais do trabalhador a concessão de Seguro contra Acidentes de Trabalho (SAT), administrado pela Seguridade Social e custeado pelos empregadores. A Lei nº 8.212/91, que dispõe sobre o custeio da Seguridade Social, definiu que a contribuição ao SAT, a cargo do empregador, incidirá sobre a folha de salários, com base em alíquotas variáveis de 1%,2% ou 3% de acordo com o grau de risco da atividade exercida pela empresa.

Referida lei estabeleceu, ainda, que o enquadramento das atividades nos graus de risco poderá ser alterado pelo Poder Executivo, mediante expedição de norma infralegal, baseado em dados estatísticos de acidentes de trabalho. A partir dessa autorização legal, o Poder Executivo passou a editar decretos redefinindo o grau de risco de determinadas atividades, vigorando atualmente o Decreto nº 6.957/09, que atualizou a lista anexa ao Decreto nº 3.048/99, que regulamenta a aludida Lei nº 8.212/91.

Com essa medida, diversos setores sofreram a majoração da alíquota, passando subitamente de um grau menor de risco para outro maior. No entanto, muitos contribuintes questionaram o reenquadramento, pois, não houve justificativa para a elevação do grau de risco. Passaram, assim, a questionar judicialmente a majoração e exigir a apresentação dos dados estatísticos que embasaram a majoração.

Nesse cenário, em recente decisão, o Superior Tribunal de Justiça afastou a majoração da alíquota da contribuição ao SAT de 2% para 3%, mantendo o enquadramento anterior do contribuinte no grau médio. A decisão proferida pelo Tribunal pautou-se no entendimento de que, a despeito do legislador ter autorizado o Poder Executivo a alterar o enquadramento das atividades, estabeleceu a exigência de critério para tanto: dados estatísticos de acidentes de trabalho que justifiquem a alteração.

Como no caso em questão a Fazenda Nacional nunca apresentou nos autos tais dados, embora o Poder Judiciário tenha requerido diversas vezes tais informações, o Superior Tribunal de Justiça entendeu pela ilegalidade do ato de majoração da alíquota diante da ausência da motivação exigida pela legislação.

Em face da decisão proferida pelo Superior Tribunal de Justiça, a União Federal interpôs Recurso Extraordinário, o qual não foi admitido pela Vice-Presidência do Tribunal, mas ainda cabe recurso dessa decisão.

REsp 1.425.090/PR

STF julgará incidência da contribuição ao Senar sobre receita bruta

O Supremo Tribunal Federal (STF) irá analisar a constitucionalidade da incidência da contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizagem Rural (Senar), cobrada sobre a receita bruta do produtor rural pessoa física, com alíquota de 0,2%. O tema teve repercussão geral reconhecida por maioria de votos, e será apreciado no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) 816830, de relatoria do ministro Dias Toffoli.

No recurso, um produtor rural questiona o fato de a contribuição ao Senar incidir sobre a receita bruta, enquanto que a contribuição a outros integrantes do sistema "S" – como o Sistema Nacional de Aprendizagem Industrial (Senai) e o Sistema Nacional de Aprendizagem Comercial (Senac) – é cobrada sobre a folha de salários. A incidência da contribuição ao Senar afrontaria, segundo o pedido, o artigo 62 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT), que prevê a criação do Senar nos moldes da legislação relativa ao Sesc e Senai.

A base de cálculo ao Senar foi instituída inicialmente como sendo a folha de salários, segundo a Lei 8.315/1991, base substituída pela receita bruta com a edição da Lei 8.540/1992. O ministro Dias Toffoli reconheceu que o tema precisa ser analisado pelo STF, ainda que haja precedentes sobre o assunto na casa.

"Evidencia-se a necessidade de se enfrentar o tema de fundo. A matéria transcende o interesse subjetivo das partes e possui grande densidade constitucional, estando, portanto, caracterizada a repercussão geral do tema, notadamente em seus aspectos jurídicos, econômicos e sociais."

No Plenário virtual, o Tribunal, por maioria, considerou o tema constitucional e reconheceu a existência de repercussão geral da questão suscitada.

RE nº 816.830

(Fonte: Notícias STF – www.stf.jus.br)

STF julgará se o pagamento da participação nos lucros ou resultados prevista no artigo 152, § 1º da Lei nº 6.404/76 se sujeita à incidência de contribuições previdenciárias

A participação nos lucros ou resultados, conforme prevista pelo artigo 7º, XI da Constituição Federal, está expressamente desvinculada da remuneração.

Nesse contexto, o artigo 28, § 9º, 'j' da Lei nº 8.212/91 exclui do campo de incidência das contribuições previdenciárias os pagamentos realizados pelo empregador, a título de participação nos lucros ou resultados, desde que tenha sido efetuado de acordo com a lei especifica.

Em vista dessa disposição legal, surge a celeuma em torno da definição de qual seria a lei especifica à que alude o artigo 28, § 9º, 'j' da Lei nº 8.212/91.

A Lei nº 10.101/2000 regula o pagamento da participação nos lucros ou resultados a todos os trabalhadores, entretanto, o artigo 152, § 1º da Lei nº 6.404/76 também o fez para os trabalhadores a que se refere.

Entretanto, por entender que o pagamento da participação nos lucros ou resultados somente poderia ocorrer com base na Lei nº 10.101/2000, a Receita Federal desconsidera os pagamentos realizados a título de PLR com base na Lei nº 6.404/76, por entender que não se enquadram na hipótese de não incidência de contribuições previdenciárias prevista pelo artigo 28, § 9º, 'j' da Lei nº 8.212/91 e autua as empresas para exigir as contribuições previdenciárias sobre tais pagamentos.

Nesse cenário, surgiu a discussão para definir se os valores pagos a título de participação nos lucros ou resultados com base no artigo 152, § 1º, da Lei nº 6.404/76 se enquadram na hipótese constitucional não se vinculando à remuneração e não se sujeitando, portanto, à incidência de contribuições previdenciárias.

A celeuma será agora definida pelo STF no julgamento do Recurso Extraordinário nº 636.899.

SOLUÇÕES DE CONSULTA – RECEITA FEDERAL

Possibilidades de compensação da CPRB – Soluções de Consulta da RFB

Desde que foi instituída a CPRB, em substituição à contribuição social destinada à Previdência Social incidente sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas pelos empregadores a seus empregados e contribuintes individuais (estatutários, por exemplo), diversas dúvidas foram levantadas pelos contribuintes.

Algumas indagações feitas resultaram em ajustes na própria Lei nº 12.546/2011, que instituiu a referida contribuição, ou nos atos normativos expedidos pela Receita Federal do Brasil que a regulamentam. No entanto, outras indagações foram objeto de respostas da RFB quanto a consultas formuladas decorrentes de dúvidas de interpretação das normas.

Uma das principais questões diz respeito à possibilidade de compensação da CPRB ou da utilização de créditos de CPRB para quitar outros tributos.

Para melhor analisar essa questão, serão abordados três aspectos: (a) possibilidade de utilização de créditos de outros tributos para a compensação com CPRB, (b) possibilidades de compensação de débitos da CPRB e (c) possibilidades de utilização de créditos da CPRB para compensar com débitos de outras contribuições previdenciárias.

Com relação ao item 'a', muitos contribuintes passaram a questionar a possibilidade de se utilizar os créditos de CPRB para compensar com outros tributos ou vice-versa (compensar a CPRB com créditos de outros tributos), em vista de sua semelhança a outros tributos administrados pela RFB.

Isso porque a CPRB incide sobre a receita bruta, nos moldes semelhantes às contribuições ao PIS e da COFINS, bem como é informada na DCTF (e não em GFIP, como a contribuição sobre a folha de salários) e paga por meio de DARF (e não GPS, como a contribuição sobre a folha de salários).

No entanto, em diversas oportunidades, a RFB já se pronunciou no sentido de que a restrição existente na legislação, quanto à compensação de contribuições previdenciárias com outros tributos administrados pela própria RFB, se estende à CPRB.

Cita-se, a exemplo, a Solução de Consulta da Coordenação-Geral de Tributação (COSIT) nº 99.003/2015, que afirma que "o disposto no art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996 [que trata da possibilidade de compensação ou restituição de tributos administrados pela RFB] não se aplica às contribuições previdenciárias, em razão do disposto no art. 26, parágrafo único da Lei nº 11.457, de 16 de março de 2007".

A respeito do item 'b', nas Soluções de Consulta Cosit nº 99.002/2015 e 99.003/2015 a Receita Federal do Brasil declarou seu entendimento pela possibilidade de compensação de débitos da CPRB com créditos tanto das contribuições previdenciárias incidentes sobre a folha de salários, quanto decorrentes de retenção sobre o valor da prestação de serviços mediante cessão de mão de obra.

Desse modo, o contribuinte que apurar créditos de contribuição previdenciária, seja incidente sobre a folha de salários (hipóteses das alíneas 'a' e 'c' do artigo 22 da Lei nº 8.212/91), seja incidente de forma retida no pagamento de prestação de serviço mediante cessão de mão de obra (hipóteses do artigo 31 da Lei nº 8.212/91 e dos artigos 7º, § 6º, e 8º, § 5º, da Lei nº 12.546/11), poderá compensá-los com débitos de CPRB.

Para tanto, deverá atender às exigências do artigo 89 da Lei nº 8.212/91 e dos artigos 56 a 59 da Instrução Normativa RFB nº 1.300/12, que tratam dos prazos e procedimentos para tanto.

Por fim, com relação ao item 'c', igualmente a Receita Federal do Brasil se posicionou pela possibilidade de compensar os créditos de CPRB, com as contribuições previdenciárias incidentes sobre a folha de salários.

Na Solução de Consulta Disit/SRRF10, de 18/09/2013, a RFB afirmou expressamente que a CPRB poderá ser utilizada para compensar, mediante informação em GFIP, contribuições previdenciárias incidentes sobre a folha de salários, devendo obedecer aos parâmetros estabelecidos nos artigos 56 a 59 da IN RFB nº 1.300/12.

Em que pese não haver expresso pronunciamento sobre a possibilidade de compensar as contribuições decorrentes de retenções sobre as notas fiscais de prestação de serviços mediante cessão de mão de obra com créditos de CPRB, entendemos que não há impedimentos legais ou normativos para tanto, desde que respeitadas as disposições do artigo 89 da Lei nº 8.212/91 e dos artigos 56 a 59 da Instrução Normativa RFB nº 1.300/12, como nos demais casos.

Portanto, ao menos por enquanto, não há possibilidade de compensar a CPRB com créditos de outros tributos ou compensar outros tributos com créditos de CPRB.

O presente informativo é elaborado pelos profissionais da nossa Prática Tributária, os quais estão à disposição para assessorá-los, seja na esfera contenciosa ou consultiva.

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